新收入会计准则下国际贸易业务收入确认

点击此处下载PDF版本

新收入会计准则改变了收入确认的时间以及控制权的转移

2017年7月，财政部发布了《企业会计准则第14号收入》（以下简称“新准则”）。新准则与“国际财务报告准则第15号-来自客户合同的收入”趋同。对于在国内外上市并根据IFRS或《企业会计准则》编制财务报表的公司，新准则的生效日期为2018年1月1日。对于仅在国内上市的公司，生效日期为2020年1月1日。对于其他国内公司，生效日期为2021年1月1日。

财政部于2006年发布的旧的收入会计准则将与产品或服务相关的风险和报酬转移给客户的时间作为收入确认的时间。但是，新准则是以控制权的转移作为收入确认的时间。同时，引入了五步法，为具体交易或事件以及合同成本提供了指导。

为了帮助企业正确应用新准则，财政部于2018年12月11日发布了在涉及一般运输服务的企业中应用新准则的指导原则。鉴于大多数在华外资企业都参与在国际贸易业务中，本文将讨论贸易过程中发生的海运费是否应被视为单独的一项义务，并根据国际贸易术语解释通则确认为收入，以此来提供运输服务的指南。

国际贸易术语解释

根据“国际贸易术语解释通则”，这些术语分为四个基本不同的类别：

E组（“ E”代指工厂交货的术语）：卖方仅在卖方自己的场所将货物提供给买方；

F组（“ F”代指FCA，FAS和FOB的术语）：要求卖方将货物交付给买方指定的承运人；

C组（CFR，CIF，CPT和CIP）：在F组的基础上，卖方必须订立运输合同，但不承担因运输和发货后发生的事件而造成货物丢失，损坏或额外费用的风险；

D组（DAF，DES，DEQ，DDU和DDP）：卖方必须承担将货物运到目的地的所有费用和风险。

旧收入标准下收入确认的会计处理（2006版）

根据旧收入标准，只有在满足以下所有条件时，才应确认商品销售收入：

（1）企业已将购买货物的重大风险和报酬转让给买方；

（2）企业既不保留通常与所有权相关的持续管理权，也不保留对所售商品的有效控制；

（3）收入金额能够可靠地计量；

（4）与交易有关的经济利益很可能流向企业；

（5）该交易已经产生或将要产生的成本能够可靠地计量。

因此，对于涉及各种国际贸易术语解释通则的制造型企业而言，应在将相关风险和利益转移给客户时，将运输服务收入与货物销售产生的销售收入一起确认。运输服务收入将不会单独确认。

新收入准则下收入确认的会计处理

根据新准则，当相关产品或服务被确认为公司收入的时间，不再是转移相关风险和报酬的时间，而是转移相关产品或服务控制权的时间。风险和报酬的转移代表经济利益的转移，控制权的转移不仅代表经济利益的转移，还代表商品或服务使用权的转移。

通常，在正常情况下，将控制权移交给客户之前发生的运输活动不构成单一的履约义务，而仅仅是企业为履行合同而进行的活动，相关费用应视为合同履约成本。相反，将控制权移交给客户后发生的运输活动可能表明公司已向客户提供了运输服务，公司应考虑该服务是否构成一项履约义务。

因此，根据国际贸易术语解释通则，公司产品在离开E，F和C组的目的地时已将与产品相关的控制权转让给客户。因此，当货物离开目的地时，企业仅应确认与货物有关的收入。同时，公司需要将运输服务视为一项单独的履约义务，并在将货物交付到目的地时确认运输服务收入。对于D组，与公司货物有关的控制权在客户到达目的地时转移给客户，因此，运输服务应被视为公司履行合同时发生的合同履约成本，而不是确认为运输服务收入。